Travailler depuis une table de cuisine dans un autre pays, prolonger un voyage d'affaires de quelques semaines supplémentaires à l'étranger ou se connecter depuis une location de vacances. Ce sont devenues des réalités quotidiennes pour de nombreux travailleurs dans notre économie numérisée.
Mais à mesure que le travail devient plus mobile, une question moins évidente se pose : le fait de travailler « de n’importe où » peut-il avoir des conséquences fiscales pour les employeurs ?
Si les entreprises souhaitent offrir à leurs employés les avantages liés au travail mobile, elles cherchent également à bénéficier d’une plus grande sécurité juridique en matière fiscale dans un monde où les modes de travail évoluent. Existe-t-il un moyen de concilier ces deux aspects ?
Les conventions fiscales, dont beaucoup s’inspirent du Modèle de Convention fiscale de l’OCDE (Modèle de l’OCDE), fournissent déjà un cadre permettant de déterminer quand une entreprise devient imposable dans un autre pays. S’appuyant sur ce cadre, l’OCDE s’efforce d’aider les pays et les entreprises à comprendre comment ces règles établies de longue date s’appliquent dans un monde où le travail à distance transfrontalier est monnaie courante. Il apporte notamment des précisions sur la manière dont il convient d’interpréter la notion de « présence imposable » lorsque des employés travaillent à distance depuis un autre pays.
Alors, que signifient ces règles fiscales internationales pour les travailleurs à distance transfrontaliers ?
Lorsqu’une convention fiscale fondée sur le Modèle de l’OCDE s’applique, une entreprise résidente d’un pays n’est imposée dans un autre pays sur les bénéfices tirés de ses activités dans ce dernier que si elle y dispose d’une présence suffisante, appelée « établissement stable ». L'article 5(1) du Modèle de l'OCDE – resté pratiquement inchangé depuis sa création en 1963 – définit cela comme une installation d'affaires fixe par l'intermédiaire de laquelle les activités d'une entreprise sont entièrement ou en partie exercées. Dans la pratique, les entreprises souhaitent pouvoir prévoir si leurs activités dans un autre pays sont susceptibles de franchir ce seuil, car cela peut influencer leurs politiques en matière de télétravail transfrontalier. La question clé à laquelle elles sont confrontées est simple : un employé effectuant son travail depuis son domicile dans un autre pays peut-il créer une « installation d’affaires » imposable ?
Ce que le COVID-19 a révélé sur le travail à distance et les règles fiscales existantes
Alors que les restrictions de déplacement et les obligations de «télétravail» s’imposaient pendant la pandémie, l’OCDE et de nombreux gouvernements ont publié des principes directeurs pour faire face à la situation immédiate, publiés en avril 2020 et mis à jour en janvier 2021. Ces principes directeurs répondant à une urgence de santé publique à court terme, ils étaient temporaires et ne s’appliquent plus. Cependant, les modes de télétravail auxquels il faisait référence n’ont pas disparu et sont, au contraire, plus répandus qu’auparavant.
En l’absence de directives actualisées, les entreprises et les gouvernements n’avaient d’autre choix que de s’appuyer sur le texte du Modèle de l’OCDE préexistant. Composé de seulement deux paragraphes, celui-ci reflétait un monde très différent : un monde dans lequel le travail à domicile transfrontalier posait rarement des problèmes pratiques, et qui se concentrait principalement sur des cas où de tels arrangements étaient soit permanents, soit très occasionnels. Cela ne reflétait plus la réalité post-COVID-19 et rendait plus difficile pour les entreprises d’évaluer les risques et d’élaborer des politiques de travail à distance. Les gouvernements et les entreprises ont donc reconnu la nécessité d’une plus grande sécurité juridique dans l’application des règles existantes, ce qui a conduit aux modifications publiées dans le Modèle de l’OCDE en novembre 2025.
L’évolution des modalités de télétravail
Le travail à distance peut offrir de nombreux avantages et constitue de plus en plus une préférence personnelle tant pour les employés actuels que pour les employés potentiels, pour les compétences desquels les entreprises se font concurrence. De nombreux employeurs sont disposés à faciliter cette pratique à des degrés divers et à proposer des modalités de travail flexibles, y compris la possibilité de travailler depuis un domicile à l’étranger. Ce faisant, ils doivent toutefois se demander si ces modalités sont susceptibles de créer une présence imposable. C’est là que les mises à jour apportées au Commentaire du Modèle de l’OCDE en novembre 2025 offrent un soutien pratique, en aidant les entreprises à mieux comprendre dans quels cas une présence imposable peut survenir.
Ces modifications reconnaissent qu'une personne travaillant à distance pour une entreprise depuis son domicile (ou un lieu similaire) dans un autre pays constitue en quelque sorte un cas particulier. Elles clarifient quand de telles modalités peuvent créer une «installation d’affaires» et quand elles ne le font pas. Le domicile d’une personne n’est généralement pas accessible aux autres personnes travaillant pour l’entreprise et reste sous le contrôle de cette personne. Par conséquent, le simple fait qu’une personne travaille pour une entreprise depuis son domicile à l’étranger ne signifie pas automatiquement qu’il y a une installation d’affaires à cet endroit.
En règle générale, le fait qu’une personne travaille depuis son domicile dans un autre pays pendant moins de la moitié de son temps de travail total ne suffit pas, à lui seul, à créer une installation d’affaires. Même lorsque la personne passe davantage de temps à travailler depuis ce lieu, il est important de déterminer s’il existe une raison commerciale justifiant que l’activité soit exercée depuis ce pays. Si ce n’est pas le cas, il est également peu probable que le domicile soit considéré comme une installation d’affaires.
Dans de nombreux cas, le travail à domicile est exercé à temps partiel. Par exemple, il peut s’agir de travailler deux jours par semaine à domicile dans le cadre d’un régime de travail hybride, ou d’ajouter quelques semaines de télétravail depuis une résidence secondaire pendant les vacances. Ces modalités sont souvent motivées par une préférence personnelle et acceptées par l’employeur, plutôt que motivées par une nécessité professionnelle. À ce titre, le Modèle de l’OCDE mis à jour apporte une plus grande sécurité juridique dans la majorité des cas.
Comment les mises à jour des normes de l’OCDE en matière de conventions fiscales peuvent-elles être appliquées ?
Une question fréquente est de savoir si l’on peut s’appuyer sur les mises à jour des Commentaires du Modèle de l’OCDE pour interpréter et appliquer les conventions fiscales conclues avant l’introduction des dernières mises à jour. La question se pose car il existe plus de 3 000 conventions fiscales en vigueur, dont beaucoup restent en place pendant des années, voire des décennies.
La distinction essentielle réside dans le fait de savoir si les modifications apportées aux commentaires du Modèle de l'OCDE se rapportent directement à des dispositions conventionnelles nouvelles ou modifiées (c'est-à-dire des modifications des articles du Modèle de l'OCDE) qui ne sont pas encore reflétées dans les conventions fiscales existantes, ou si elles clarifient la manière dont les dispositions existantes doivent être interprétées et appliquées dans la pratique. Les clarifications de novembre 2025 sur le travail à distance transfrontalier relèvent de la seconde catégorie. Elles s’appliquent donc à l’interprétation et à l’application des dispositions des conventions existantes fondées sur l’article 5(1) du Modèle de l’OCDE.
Dans l'ensemble, la Mise à jour 2025 du Modèle de Convention fiscale de l'OCDE offre des orientations pratiques sur les modes de travail à distance de plus en plus courants. Elle peut être appliquée immédiatement par les entreprises confrontées à ces questions et par les gouvernements chargés de l'administration de leurs conventions fiscales, contribuant ainsi à apporter une plus grande sécurité juridique aux contribuables et aux gouvernements dans un monde en mutation où le travail n'est plus lié à un lieu unique.
